Учет расхода материалов при строительстве:
выбор оптимального варианта. (Часть 1).
Тема номера.
К проблеме учета расхода материалов в процессе производства,
влиянии выбранных методов на финансовые результаты деятельности
предприятия и величину налогооблагаемой прибыли "бп" уже
обращалось*.
Однако данная тема далеко не исчерпана. В предлагаемой
публикации анализируются методы учета расхода материалов не с
точки зрения достижения максимальной точности расчетов (она
приблизительно одинакова для всех методов), а с позиции удобства
применения того или иного метода для строительных организаций в
зависимости от их деятельности и структуры. В частности,
принимаются во внимание методы и способы расчета с поставщиками
за приобретаемые материальные ресурсы, движение материальных
ценностей между материально ответственными лицами и объектами
строительства, наличие собственных материальных складов и
автотранспорта для доставки материалов и прочее.
Перечень материальных ресурсов, стоимость которых относится
на себестоимость строительной продукции, определен типовыми
методическими рекомендациями по планированию и учету
себестоимости строительных работ, утвержденными министерством
строительства рф 4 декабря
1995 г. n Бе-11-260/7 (далее - типовые методические
рекомендации). В бухгалтерском учете в соответствии с п. 49
положения о бухгалтерском учете и отчетности в рф, утвержденного
приказом минфина рф от 26 декабря 1994 г. n 170, материальные
ресурсы отражаются по их фактической себестоимости.
Согласно п.2.9 типовых методических рекомендаций затраты на
используемые при выполнении строительно-монтажных работ
материалы определяются исходя из стоимости их приобретения,
расходов на доставку до приобъектного склада и
заготовительно-складских расходов.
Стоимость приобретения материалов определяется по
действующим ценам (без ндс) с учетом:
* оплаты процентов за кредит, предоставляемый поставщиком
того или иного вида материальных ресурсов в соответствии с
договором поставки;
* наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений,
уплаченных снабженческим и внешнеэкономическим организациям;
* оплаты услуг товарных бирж, включая брокерские
услуги, таможенных пошлин.
Расходы на доставку материальных ресурсов до
приобъектного склада состоят из:
провозной платы до станции (порта, пристани) назначения
со всеми дополнительными сборами, если цены установлены
франко-вагон (франко-судно) - станция отправления;
расходов на реквизиты, на разгрузку и доставку материалов
от станции (порта, пристани) назначения до
приобъектного склада;
расходов на сопровождение (экспедирование) грузов.
В составе заготовительно-складских расходов находят
отражение затраты, связанные с:
а) содержанием:
- материальных базисных, участковых и приобъектных
складов, включая содержание работников складского хозяйства;
- отделов и контор материально-технического снабжения
или управлений производственно-технологической комплектации;
- ведомственной и вневедомственной, пожарной и
сторожевой охраны, осуществляющей охрану материальных
ценностей;
- агентов, занятых заготовкой материальных ценностей;
б) оплатой сборов за извещение о прибытии и за взвешивание
грузов;
в) потерями от недостач материалов в пути и на складах в
пределах установленных норм естественной убыли и сверх норм,
когда виновные не установлены;
г) другими расходами при осуществлении
заготовительно-складской деятельности.
При списании материалов на себестоимость
строительно-монтажных работ (далее - смр) строительные
организации могут выбрать один из пяти методов оценки
фактической себестоимости материалов (п. 4.14 типовых
методических рекомендаций):
* по себестоимости каждой единицы закупаемых материалов;
* по средней себестоимости;
* по себестоимости первых (с учетом стоимости материалов на
начало отчетного периода) в течение отчетного периода закупок
материалов (фифо) (аббревиатура английского выражения "first in
first out" - "первым прибыл - первым убыл");
* по себестоимости последних в течение отчетного периода
закупок материалов (лифо) ("last in first out" - "последним
прибыл - первым убыл");
* по планово-расчетным ценам с отдельным учетом отклонений
фактической себестоимости материалов от их стоимости по
планово-расчетным ценам.
Организациям предоставляется право выбора одного из
вышеперечисленных методов с отражением его в учетной политике.
Выбор метода, по нашему мнению, во многом зависит от видов
выполняемых строительной организацией работ; номенклатуры
используемых материалов; применения различных способов расчета с
поставщиками за приобретаемые материалы (предварительной или
последующей оплаты, плановых поставок материалов от заказчиков с
зачетом их стоимости при оплате смр); наличия или отсутствия в
строительной организации собственного автотранспорта для
доставки материалов от поставщиков и перевозки их между
объектами строительства; наличия или отсутствия в строительной
организации складов для хранения материалов; метода учета затрат
на производство смр (нормативного или позаказного) и ряда других
факторов.
Выбор оптимального метода определения стоимости списываемых
на себестоимость смр материалов позволяет сократить трудоемкость
расчета себестоимости смр и финансовых результатов деятельности
предприятия.
Выбор метода учета затрат на производство
строительно-монтажных работ
согласно п. 4.2 типовых методических рекомендаций учет
таких затрат строительные организации могут вести с
использованием позаказного или нормативного методов.
При позаказном методе объектом учета является отдельный
заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ) в
соответствии с заключенным с заказчиком договором на
производство работ. По каждому заказу ведется учет затрат
нарастающим итогом до окончания выполнения работ. Стоимостным
результатом от выполнения работ будет являться разница между
договорной (сметной) стоимостью работ по заказу и его
фактической себестоимостью.
В качестве единицы учета - отдельного заказа - можно
принять:
участок с разбивкой внутри него по объектам строительства
или без нее;
организацию заказчика работ также с разбивкой внутри нее по
объектам строительства или без нее;
непосредственно отдельные объекты строительства.
При выполнении однородных специальных работ или
осуществлении непродолжительного строительства однотипных
объектов допускается ведение учета методом накопления затрат за
определенный период времени по видам работ и местам
возникновения затрат. В этом случае себестоимость сданных
заказчику строительных работ организация определяет расчетным
путем исходя из договорной стоимости сдаваемых работ и процента,
исчисленного как отношение фактических затрат по производству
работ, находящихся в незавершенном производстве, к их
договорной стоимости.
Однако такой упрощенный метод исчисления фактической
себестоимости не позволяет вести анализ работы по различным
объектам строительства, определять убытки от сдачи отдельных
объектов и вести работу по повышению эффективности производства
строительно-монтажных работ.
При нормативном методе отдельные виды затрат учитываются по
текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;
обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических
затрат от текущих норм; учитываются изменения, вносимые в
текущие нормы затрат. Фактическая себестоимость определяется
алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам,
величины отклонений от норм и величины изменений норм.
Применение нормативного метода учета затрат на производство
и калькулирования себестоимости смр требует разработки
нормативных калькуляций на основе норм основных затрат,
действующих на начало месяца, и квартальных смет расходов по
обслуживанию производства и управлению.
Отклонения фактических затрат от установленных норм по
отдельным расходам определяют методом документирования или
инвентарным методом.
Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как
правило, только по прямым расходам (сырье и материалы,
заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяют
между объектами работ по истечении месяца.
Нормативный метод учета затрат и калькулирования
себестоимости смр призван выполнять две функции:
* обеспечить оперативный контроль за производственными
затратами путем их учета по текущим нормам и отдельно -
отклонений от норм и их изменений;
* обеспечить точное калькулирование себестоимости смр.
Нормативный метод применяют, как правило, в отраслях с
массовым и серийным производством, поэтому в строительстве он
используется крайне редко, только в крупных организациях,
ведущих массовое строительство однотипных объектов и имеющих
высококвалифицированных специалистов в области планирования и
калькулирования себестоимости. Кроме того, применение
нормативного метода не позволяет вести анализ работы по
различным объектам строительства, достоверно определять
себестоимость по отдельным объектам. Исходя из этого, можно
рекомендовать большинству строительных организаций как
оптимальный позаказный метод учета себестоимости смр.
Документооборот по учету материалов
для обеспечения эффективного контроля за движением и
расходованием материальных ресурсов каждая строительная
организация должна разработать для себя схему оптимального
документооборота, позволяющую обеспечить достоверный учет
получения, хранения и расходования материалов, подтвержденный
оправдательными первичными документами. Разработанная в
организации и утвержденная схема документооборота должна
соответствовать требованиям, предусмотренным основными
положениями по учету материалов на предприятиях и стройках,
утвержденными письмом минфина ссср от 30 апреля 1974 г. n 103
(п.19-56 "оформление операций по движению материальных
ценностей").
Полученные от поставщиков материалы поступают либо на склады
организации с последующим распределением между объектами
строительства, либо непосредственно на строительные площадки.
Ответственность за сохранность и использование материалов на
объектах строительства возлагается на материально ответственных
лиц - бригадиров, мастеров, производителей работ, начальников
участков, закрепленных за отдельными объектами или заказами.
Первичными документами по приходу материалов являются накладные
на их получение со склада или от поставщиков, по расходу - акты
на списание материалов на производство и накладные на их отпуск.
На основании первичных приходных и расходных документов
материально ответственные лица ежемесячно составляют и сдают в
бухгалтерию организации отчеты по движению материалов. Форма
материального отчета в настоящее время нормативными актами не
установлена, однако исходя из практического опыта можно
порекомендовать для применения материальный отчет примерно
следующей формы (см. Таблицу 1).
Таблица 1
отчет по движению материалов в натуральном и стоимостном выражении
материально ответственного лица ____ за ____ месяц 199 г.
Ъддддддвддддддддвдддддддвддддвддддддддддддддвдддддддддддддддддддддддддддвддддддддддддддддддддддддддддддвддддддддддддддддї
іномер інаимено-іед.Изм.іЦенаіостаток на на-іпоступило іизрасходовано іостаток на конеці
істрокиівание і і ічало месяца гддддддддддддддвддддддддддддедддддддддддддддвддддддддддддддґмесяца і
і іматери- і і і іот поставщиковіс других іна производствоіпередано на і і
і іала і і і і іобъектов іобъекта ідругие объектыі і
і і і і гддддддвдддддддеддддддвдддддддеддддддвдддддеддддддвддддддддеддддддвдддддддеддддддвдддддддддґ
і і і і ікол-воісумма ікол-воісумма ікол-воісуммаікол-воісумма ікол-воісумма ікол-воісумма і
гддддддеддддддддедддддддеддддеддддддедддддддеддддддедддддддеддддддедддддеддддддеддддддддеддддддедддддддеддддддедддддддддґ
і1 і2 і3 і4 і5 і6 і7 і8 і9 і10 і11 і12 і13 і14 і15 і16 і
аддддддбддддддддбдддддддбддддбддддддбдддддддбддддддбдддддддбддддддбдддддбддддддбддддддддбддддддбдддддддбддддддбдддддддддщ
материально ответственные лица на основании первичных
документов заполняют графы "наименование материала" (гр.2),
"единица измерения" (гр.3) и "количество" (гр. 5, 7, 9, 11, 13,
15) по поступившим и израсходованным материалам в материальных
отчетах и сдают их вместе с оправдательными первичными
документами в бухгалтерию.
Бухгалтерия организации на основании первичных документов и
счетов поставщиков расценивает материальные отчеты - заполняет
графы "цена" (гр.4) и "сумма" (гр. 6, 8, 10, 12, 14, 16).
Стоимость поступивших от поставщиков материалов (гр.8)
проставляется согласно счетам поставщиков, значение граф 6, 10,
12, 14, 16 - в зависимости от принятого в организации метода
расчета стоимости материалов, списываемых на себестоимость смр.
На основании обработанных материальных отчетов составляется
сводная ведомость 10-с "движение материальных ценностей (в
денежном выражении)". Учет расчетов с поставщиками материалов
производится в журнале-ордере 6-с.
Ведомость 10-с (также в зависимости от принятого метода
определения стоимости списываемых на себестоимость
строительно-монтажных работ материалов) может иметь различные
формы, которые будут рассмотрены ниже.
Учет материалов, расходуемых на производство смр, по
себестоимости каждой единицы закупаемых материалов
данным методом, по нашему мнению, удобнее вести учет в тех
строительных организациях, которые имеют незначительную
номенклатуру материалов, большую часть которых расходуют на
производство в течение того отчетного периода, в котором они
были приобретены. То есть они практически не имеют остатков
материалов, а также не пользуются централизованными складами для
хранения и собственным автомобильным транспортом для доставки
материалов от поставщиков или со складов на объекты
строительства. В настоящее время таким условиям удовлетворяет
большинство небольших строительных организаций, выполняющих
ремонтные, отделочные, электромонтажные и некоторые другие виды
работ. В этом случае себестоимость единицы материалов,
списываемой на смр, будет равна цене единицы материала,
уплаченной поставщику.
Рассмотрим расчет стоимости используемых материалов по
себестоимости каждой единицы на условном примере.
Материал а закуплен в количестве 700 единиц за 16 800 рублей
(в том числе ндс - 2 800 рублей).
Материал б закуплен в количестве 800 единиц за 28 800
рублей (в том числе ндс - 4 800 рублей).
Материал в закуплен в количестве 750 единиц за 36 000 рублей
(в том числе ндс - 6 000 рублей).
На производство смр по объекту i списано 150 единиц
материала а, 120 единиц материала б и 160 единиц материала в.
На производство смр по объекту ii списано 250 единиц
материала а, 300 единиц материала б и 190 единиц материала в.
На производство смр по объекту iii списано 300 единиц
материала а, 380 единиц материала б и 400 единиц материала в.
Исходя из условий примера материально ответственные лица по
объектам i, ii и iii сдадут в бухгалтерию организации
материальные отчеты, приведенные соответственно в таблицах i.1,
ii.1 и iii.1:
 |
