Обсуждаем законопроект.

В n 27, 28 "эж" был опубликован проект налогового кодекса рф с целью привлечения к его обсуждению широких кругов общественности. Редакция "эж" намерена опубликовать на страницах еженедельника замечания и предложения различных категорий налогоплательщиков, представителей государственных органов, экспертов. В этом номере (см. Также стр. 3) мы знакомим читателей с результатами обсуждения проекта московскими налоговиками.

Думается, они могут быть интересны не только разработчикам нк. По ним налогоплательщики могут судить о намерениях фискальных органов. Во всяком случае, наиболее характерные замечания и поправки, в частности по статьям налога на добавленную стоимость, заслуживают внимания.

Филиалы и обособленные подразделения

как плательщики ндс .

В настоящее время плательщиками ндс признаются наряду с предприятиями и их филиалы, если последние самостоятельно реализуют товары (работы, услуги).

По мнению налоговиков, действующие нормы не вполне обоснованы, поскольку применительно к обособленному подразделению предприятия отсутствует четкое определение понятия "самостоятельная реализация товаров (работ, услуг)".

Строго говоря, филиал не может ничего реализовывать самостоятельно, если он не является юридическим лицом. Отсутствие ясной позиции законодателя в ст. 2 действующего закона рф "о налоге на добавленную стоимость" не способствует однозначному пониманию ситуации налоговыми органами и налогоплательщиками. С практической точки зрения, конечно, удобно контролировать отпуск и расчеты за отпущенную продукцию по месту их осуществления, т. Е. По месту нахождения того обособленного подразделения, которое и занимается этими операциями. Однако установить юридически точно, когда находящийся вне места деятельности головного подразделения филиал может считаться налогоплательщиком, а когда нет - трудно.

В проекте налогового кодекса на первый взгляд выход найден. Филиал, отделение или иное обособленное структурное подразделение признается самостоятельным налогоплательщиком, если оно имеет отдельный баланс и расчетный либо иной счет. Но выделение на отдельный баланс филиала - вопрос, не урегулированный никакими нормативными актами.

Непонятно также, что такое расчетный счет обособленного подразделения. Ведь, не являясь юридическим лицом, филиал просто не может заключить с банком договор на расчетно-кассовое обслуживание. Этот договор может заключаться либо самим предприятием, либо его филиалом, но по доверенности, выданной предприятием. Таким образом, упомянутый расчетный счет с равными основаниями может считаться принадлежащим как предприятию, так и его обособленному подразделению.

Московские налоговые инспекторы считают, что в ст. 425 "налогоплательщики" налогового кодекса необходимо дать четкий набор признаков, позволяющих однозначно отнести филиал к числу самостоятельных налогоплательщиков. Кроме того, в одной из последующих статей кодекса предлагают специально рассмотреть вопрос об особенностях исчисления налога на добавленную стоимость применительно к оборотам по передаче имущества между обособленными подразделениями одного предприятия, являющимися самостоятельными плательщиками ндс.

В будущем нельзя исключать и того, что после принятия кодекса некоторые юристы и аудиторы заявят о невозможности признания филиалов налогоплательщиками ни при каких условиях, поскольку они не имеют прав юридического лица. Основанием для такого вывода может стать ссылка на часть первую ст. 95 "реализация товаров, работ или услуг" кодекса. В соответствии с ее положениями реализация товаров, например, предполагает передачу прав собственности от одного лица к другому. Применительно к обособленным подразделениям одного и того же юридического лица говорить об их правах собственности бессмысленно. Исходя из этих соображений, налоговики предлагают установить, что единственным плательщиком ндс является лишь предприятие (юридическое лицо) в целом, а не его подразделения.

Питательная почва

для комбинаторов.

После изучения ст. 426 "освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика" некоторые налоговые инспекторы усомнились в том, хорошо ли знают практику сбора налогов разработчики налогового кодекса. Предусматриваемая этой статьей возможность освобождения физических и юридических лиц от исполнения обязанностей налогоплательщиков (при выполнении некоторых условий, касающихся в основном размеров ежеквартальной выручки от реализации в предшествующие периоды), по сути, узаконивает разного рода манипуляции с ндс. Одна из махинаций, по мнению специалистов, скорее всего будет "развиваться" следующим образом:

- закупка специально созданным предприятием, которое в течение двух кварталов не ведет экономической деятельности, большой партии товаров;

- предъявление всей суммы уплаченного по этой закупке ндс к возмещению;

- освобождение предприятия от исполнения обязанностей налогоплательщика на следующий квартал;

- сбыт всей партии товаров в течение этого "льготного" квартала без обложения оборотов по реализации налогом на добавленную стоимость;

- последующее требование возврата "входного" ндс на расчетный счет предприятия, которое после реализации приобретенных товаров вновь становится налогоплательщиком.

Вместо простого и единообразного механизма взимания ндс эта статья проекта создает питательную почву для налоговых мошенничеств.

Объект налогообложения почти не виден.

Поскольку в проекте налогового кодекса статус обособленных подразделений предприятия как самостоятельных налогоплательщиков ндс недостаточно точно определен, то и подпункт "а" пункта 1 ст. 427 "объект налогообложения" вызывает сомнения в правомерности обложения налогом на добавленную стоимость передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним структурным подразделением предприятия другому структурному подразделению (при условии, что оба эти подразделения являются самостоятельными налогоплательщиками). Если предположить, что эти обороты не должны облагаться ндс, то как быть с методикой исчисления налога? ведь при больших межфилиальных оборотах может возникнуть ситуация, когда все возмещение из бюджета "входного" налога будет производиться одному филиалу, а уплата в бюджет ндс с оборотов по реализации будет осуществляться другим филиалом. И "большая разница" будет далеко не в пользу бюджета.

Кроме того, как считают эксперты, попытка объявить ремонтные работы, выполненные предприятием для собственных нужд, объектом обложения ндс, ничего не даст, поскольку весьма сложно будет установить сам факт наличия этого объекта. Прямая аналогия со строительными работами, выполненными хозяйственным способом, здесь не проходит. Строительные работы (точнее, расходы на их осуществление) учитываются по отдельному счету бухгалтерского учета - 08 "капитальные вложения" и впоследствии, как правило, овеществляются в виде основных средств. Ремонтные же работы не являются объектом учета на предприятии, поэтому установить точно наличие такого объекта обложения и его размер будет весьма затруднительно.

Рацпредложения

по налоговой базе.

Разработчики кодекса почему-то не придали должного внимания тому, что необходимо четко определить, какие конкретно товары (и на каких предприятиях) разрешено оприходовать без выделения ндс. Судя по содержанию пункта 2 части второй ст. 435 "особенности определения налоговой базы при реализации работ и услуг населению", к таким товарам относятся, в частности, материалы и запасные части, реализуемые населению при оказании услуг или выполнении работ и при условии, что эти материалы и запчасти оплачиваются отдельно от стоимости самих услуг (работ). Правда, не совсем понятно, для чего необходимо по-разному определять налоговую базу при реализации работ или услуг населению в случае одновременной реализации с этими работами и услугами также материалов или запчастей. Почему бы в целях единообразия подсчета облагаемых оборотов не установить одинаковый порядок, предусматривающий включение стоимости материалов (запчастей) в стоимость работы (услуги)?

в более тщательной проработке нуждается ст. 434 "особенности определения налоговой базы по транспортным перевозкам и услугам международной связи". Налоговики предлагают исключить из нее пункт 3, поскольку разрешение организациям связи производить уменьшение налогооблагаемой базы на сумму задолженности другим российским предприятиям связи явно нарушает общий принцип, по которому облагаемая база есть стоимость реализованных товаров (работ или услуг). Предложенный в кодексе принцип определения налоговой базы по предприятиям связи - исчисление разницы между стоимостью услуг и затратами на их оказание - противоречит положениям части первой ст. 432 "определение налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)".

Кроме того, некоторые специалисты считают неудачным сам термин "задолженность", использованный в части пятой ст. 434. Ведь задолженность может возникнуть по уплате штрафов за ненадлежащее исполнение предприятием связи своих обязательств перед партнером. В этом случае уменьшение налогооблагаемой базы на такого рода вычеты представляется совершенно неправильным.

Поэтому предлагается заменить в первом абзаце ст. 434 слова "суммы задолженности" словами "суммы, перечисленные в оплату услуг международной почтовой связи и аренды международных каналов связи иностранным государственным органам связи, международным организациям связи, иностранным предприятиям (организациям) связи, признанным частными эксплуатационными предприятиями (организациями), а также взносов в международные организации связи, членом которых является российская федерация", а пункты 1 и 2 этой статьи исключить.

Среди предложений специалистов гни по г. Москве и такое: четко определить в налоговом кодексе особенности налоговой базы у иностранного налогоплательщика, не состоящего на учете в налоговых органах, и сформулировать подробно обязанности российского предприятия - налогового агента по удержанию налога с фирмы-нерезидента и перечислению его в бюджет. Сейчас эти особенности "распылены" по нескольким статьям, поэтому предлагается свести все нормы, определяющие порядок исчисления и уплаты ндс за предприятия-нерезиденты, в единую главу.

Кроме того, по мнению налоговых специалистов, в кодексе отсутствует четкое указание на то, что на российское предприятие, приобретающее на территории рф товары (работы, услуги) у иностранных поставщиков, возлагается обязанность не вообще налогового агента (это ясно из ст. 65 "налоговые агенты" части первой кодекса), а налогового агента по исчислению, удержанию и уплате в бюджет ндс за иностранное предприятие (физическое лицо), осуществляющее экономическую деятельность на территории россии помимо своего представительства в ней. Более того, налоговые инспекторы хотели бы видеть в кодексе краткое определение всей последовательности действий налогового агента, начиная с исчисления и удержания ндс с выручки нерезидента и кончая представлением специальной налоговой декларации и уплатой налога в бюджет.

Установленная налоговым кодексом система налоговых скидок и вычетов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы, может привести к ее существенному уменьшению. Специалистов налоговой службы, например, смущает пункт 2 ст. 443 "отнесение сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)", которым предусмотрено отнесение на финансовые результаты суммы уплаченного покупателем ндс по материальным ресурсам, использованным в процессе реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от уплаты ндс, в случае отсутствия раздельного учета затрат по облагаемым и необлагаемым оборотам. По мнению специалистов, это не стимулирует налогоплательщика к тому, чтобы вести раздельный учет в соответствии с требованиями законодательства.

Налоговики предлагают установить, что к вычетам подлежат суммы ндс по приобретенным ценностям (работам, услугам) лишь по мере предъявления и оплаты этого налога поставщику. Статью 445 "порядок применения налоговых вычетов" предлагается дополнить следующим положением:

вычеты сумм налога при приобретении товаров (работ, услуг) в розничной торговле (сфере услуг) за наличный расчет для производственных целей не производятся; стоимость таких товаров (работ, услуг) в полном объеме относится на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг);

вычеты сумм налога при покупке горюче-смазочных материалов за наличный расчет через азс производятся по расчетной ставке 15 процентов от стоимости этих материалов.

Можно по-разному относиться к замечаниям и поправкам налоговиков. Наверное, уместнее всего напомнить, что на то и щука, чтобы карась не дремал. Во всяком случае, нельзя не согласиться со стремлением заранее устранить существующие в проекте противоречия и проблемы. Однозначно понимаемые формулировки налогового кодекса лучше нечетких и расплывчатых, которые только вызывают споры между инспекторами и налогоплательщиками.

Материал подготовил.

В. Буткевич.